ERP（EntERPriseResourcePlaning），中文譯作“企業(yè)資源計劃”是20世紀90年代以來逐漸成熟起來的一套現(xiàn)代企業(yè)管理思想。其基本思想是采用計算機對整個企業(yè)的采購、庫存、生產(chǎn)、銷售、財務等企業(yè)行為進行有效管理，以使企業(yè)的各種資源都按計劃合理調配，以達到減少浪費，提高企業(yè)運行效率的目的。

    目前國內(nèi)企業(yè)中購買了ERP軟件的不少，但真正實施成功的卻不多。許多企業(yè)花大價錢購買ERP軟件，花很大的精力來實施，最終卻沒有達到預期的目的。分析ERP實施失敗的原因，一個重要的方面是由于中西方會計制度存在的差異。

    目前可供國內(nèi)企業(yè)選擇的ERP軟件，大多數(shù)是國外的著名ERP軟件漢化后的產(chǎn)品，基本上沒有為中國企業(yè)做特殊的修改。ERP軟件一般包括采購、庫存、銷售、生產(chǎn)、財務等模塊，除財務之外的其他模塊的實施一般沒有什么問題，即使有也不是軟件本身的問題，因為在這幾方面國外和國內(nèi)基本上沒有什么大的差別。問題出在財務模塊上。

    由于軟件是為國外企業(yè)編制的，其財務模塊也是按西方會計制度編寫的。由于中西會計制度存在的差異，國內(nèi)企業(yè)在實施ERP軟件的財務模塊時往往會面對種種困難。只有弄清ERP軟件中會計思想與中國會計制度的差異才能正確估計面對的困難，找到最合適的解決辦法。

    本文的目的并不打算在理論上闡述中西會計制度的差異，而僅僅希望通過幾個較典型的例子而使讀者體會在具體問題上中西會計制度處理上的差異：

一、對于“貨到票未到”的處理

    所謂“貨到票未到”是指企業(yè)在采購過程中，采購的原材料先到達企業(yè)，而采購發(fā)票要滯后一段時間才到。對于這種情況，中國企業(yè)會計處理的方式有兩種，一種是根本不入帳，另一種是月底“暫估入庫”，月初“紅字沖回”。對于第一種方式，財務部門的處理比較簡單，并可以通過財務與倉庫的對帳來體現(xiàn)“貨到票未到”的數(shù)量。由于財務帳無法正確反映企業(yè)的庫存情況，容易造成帳實不符，并且如果允許車間領用未記財務帳的原料，則財務的原材料帳上容易出現(xiàn)紅數(shù)（即庫存數(shù)量為負數(shù)）的情況。

    對于被廣泛使用的第二種方式，雖然在數(shù)量上不會出現(xiàn)紅數(shù)，但當庫存數(shù)量比較少時，容易造成庫存成本的異常。例如某企業(yè)原料A的庫存數(shù)量為0，采購了100噸，入庫時單價暫估為100元/噸，車間生產(chǎn)領用了95噸，按單價100元／噸記帳。第二個月采購發(fā)票送達，單價90元/噸，則剩余5噸的單價是（90元＊100噸－100元＊95噸）／5噸=100元/噸。也就是說如果誰領用剩余的5噸原料，每噸要倒找100元。在這種情況下，必然會影響成本核算的準確性。

    在ERP軟件中體現(xiàn)的西方會計采取了一種截然不同的方式，它認為“貨到票未到”是一種比較普遍的情況，并為這種情況專門設定了一個帳戶，稱為“應付憑證”。當采購的原料入庫時借記“原材料”，貸記“應付憑證”，當采購發(fā)票到達時借記“應付憑證”，貸記“應付帳款”。即使貨與發(fā)票同時到達，也同樣按上述方法記帳。“應付憑證”的月底余額在貸方，表示“貨到票未到”的總金額。

    發(fā)票到達后，如果發(fā)票金額與記帳金額不符，則并不調整“原材料”科目，而是將差額記在一個專門的科目“庫存調整”上。“原材料”與“庫存調整”科目的結合就能反映企業(yè)的實際庫存金額。這有點類似于計劃成本計價法，但原材料的單位成本又是采用移動平均的，只不過采用的單價有時是估價的。

    采用這種方法的依據(jù)是認為估價與實際價格相差不大，從整個原材料庫存或長期看，“庫存調整”科目的總余額接近于0。采用這種方法的好處是不會引起原材料成本的異常，處理也比較簡單。但一般情況下，所有原材料的單位成本乘以數(shù)量后的總額，與原材料科目的余額存在差異。

    國內(nèi)的會計往往不能接受這種計價方法，也不能接受軟件的計算結果。所以ERP軟件的“原材料”科目余額和原材料的單位成本不被會計記帳采用，而僅僅作為參考

二、對于采購退貨的處理

    對于采購退貨，國內(nèi)會計一般會根據(jù)采購價格，貸記“原材料”，借記“應付帳款”，同時調整退貨原材料的單位成本。只要退貨材料的單價不等于庫存中的材料單位成本，則退貨會引起庫存單位成本的變化。例如，庫存中B材料的數(shù)量為10個，單位成本6元，以單價10元采購10個，則B材料的單位成本變?yōu)?元，總成本20＊8=160元。由于某種原因將剛剛采購的材料退貨，則庫存中的B材料恢復為10個＊6元=60元。如果退貨時庫存中數(shù)量較少時，就可能出現(xiàn)負數(shù)的單位成本。例如，如果B材料發(fā)生退貨時的庫存數(shù)量為12個，單位成本為8元，則10個B材料退貨后的單位成本是（12＊8－10＊10）/2=－2元。

    在ERP軟件中發(fā)生采購退貨時，按采購價格減少“應付帳款”，但按當前庫存的單位成本減少庫存材料成本，差額記在“庫存調整”科目中。例如，庫存中B材料的數(shù)量為10個，單位成本6元，以單價10元采購10個，則B材料的單位成本變?yōu)?元，總成本20＊8=160元。由于某種原因將剛剛采購的材料退貨，則庫存中的B材料單位成本仍然為8元，記帳方式是借記“應付帳款”10元＊10個=100元，貸記“原材料”8元＊10個=80元，20元的差額貸記在“庫存調整”上。

    從表面上看中國會計的記帳方式好像十分合理，在總金額上也相當準確，但當材料的庫存數(shù)量較少時，容易出現(xiàn)異常的材料成本，并且處理復雜。而ERP軟件的記帳方式的特點是處理簡單，其依據(jù)是認為采購退貨出現(xiàn)的機會比較小，退貨價格與庫存單價的差距比較小，記錄在“庫存調整”科目下的差額也比較小，不必做復雜的處理

三、對于產(chǎn)成品的成本核算

    中國財務進行成本核算的方式是，月底計算出全月的材料費、工人工資、水電費、折舊費等各種成本總額，統(tǒng)計全月產(chǎn)成品和半成品產(chǎn)量，將總成本按一定成本分配辦法向產(chǎn)成品和半成品中分攤，全部分攤干凈。這種手工分攤的成本核算方式表面上看來比較精確，因為沒有留下余額。但這種方法比較粗放，工作量也比較大，往往只能分攤到產(chǎn)品大類，無法精確核算具體的某種產(chǎn)品的成本。并且在時間上比較滯后，月初或月中時無法及時獲得產(chǎn)品的相對準確的成本數(shù)據(jù)，是“事后算帳”的一種成本核算方式。

    在ERP軟件中的成本核算是一種自動計算的成本核算方式，每次產(chǎn)成品入庫時，軟件會自動計算出產(chǎn)品的成本，是一種實時的成本核算方式。ERP軟件是如何做到這點的呢？原來，ERP軟件對工廠的生產(chǎn)車間進行了細分，劃分了許多工作中心，每個工作中心都有一些相應的費率設定，當某種產(chǎn)品流過某個工作中心時，軟件會自動計算產(chǎn)品在每個工作中心花費的加工時間，從而計算出產(chǎn)品在這個工作中心上分攤的人工費、制造費，當產(chǎn)品流過一系列工作中心最后完工時，將各個工作中心上分攤的成本累加起來，再加上材料費，就計算出了這個產(chǎn)品的成本。這種成本核算是一種“實時算帳”的核算方式。采用這種成本核算方式，可以計算出最明細產(chǎn)品的成本。當然采用這種成本核算方式對工作中心劃分的科學性、工作中心費率設定的準確性的要求都比較高，需要有經(jīng)驗的ERP專家的指導。

    由于軟件是根據(jù)歷史經(jīng)驗自動分攤的成本，到月底必然出現(xiàn)本月所有發(fā)生的人工費、制造費等沒用分配完或分配多了的情況，如果差額較大，則需要人工分配差額，或者將差額按待處理資產(chǎn)損溢處理。如果連續(xù)幾個月出現(xiàn)比較大的正向或負向差額，則需要考慮調整工作中心的費率設定。

    有人認為ERP軟件采用的成本核算方式得到的結果不準，因為留有差額。實際上用人工分攤成本的方法更不準，因為人工方法比較粗放，不夠細化，雖然在總數(shù)上看好像比較準，但對于具體的產(chǎn)品，其結果遠不如軟件自動計算的準確。

    通過以上的分析可以看到，國內(nèi)企業(yè)幾乎無法使用進口ERP軟件中的財務模塊，其財務模塊中的數(shù)據(jù)只能作為參考，這對于企業(yè)花費巨資購買的ERP軟件，不能不說是一個遺憾。由于ERP軟件的財務模塊無法使用，國內(nèi)企業(yè)一般同時使用國產(chǎn)財務軟件和進口ERP軟件。由于兩者的數(shù)據(jù)無法共享，同樣的憑證往往要在兩個系統(tǒng)各錄入一次，這既增加了財務人員的工作強度，又容易出現(xiàn)人為的錄入錯誤，造成兩個系統(tǒng)的帳對不起來。使用了兩套系統(tǒng)的企業(yè)，財務人員經(jīng)常在月底花幾天的時間查賬，以便找到兩套系統(tǒng)數(shù)據(jù)對不起來的原因。為了克服這一尷尬問題，國內(nèi)已經(jīng)有財務軟件商試圖和國外的ERP廠商合作，將財務軟件和ERP軟件集成起來。這需要雙方都改進自己的軟件，相信在不久的將來，一定會有既符合中國財務制度，又包含先進的ERP管理思想的企業(yè)管理完整解決方案出臺。
 

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本文標題：從ERP實施失敗看中西會計制度的差異

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