同樣一個簡單的公式：利潤=銷售收入成本費用，一千家不同的企業(yè)卻可以作出一千篇不同的文章。企業(yè)要追求多創(chuàng)利的目標(biāo)，既要增加銷售收入(見筆者的“銷售管理”一文)，又要千方百計地降低成本，節(jié)能降耗。ERP系統(tǒng)既然名為“企業(yè)資源計劃”，便必然要求能夠?qū)崿F(xiàn)對企業(yè)經(jīng)營成本的計劃與控制。本文不在具體的財務(wù)處理上作展開，而是從ERP成本管理的原則、成本管理主要涉及的方面、生產(chǎn)成本計算方法以及期間費用的分?jǐn)偟冉嵌�，來探討這種計劃與控制是如何實現(xiàn)的。

    1、管理原則：財務(wù)會計？管理會計？

    回顧ERP的演變歷史，我們可以知道：從閉環(huán)MRP到MRPII轉(zhuǎn)變的一個重大改進(jìn)，就在于實現(xiàn)了財務(wù)系統(tǒng)與生產(chǎn)系統(tǒng)的同步，也就是資金流和物流的集成。那么也許有讀者會問這樣一個問題：ERP中成本管理是否就是財務(wù)作帳呢？
    要回答這個問題，我們需要從一個基本知識說起�，F(xiàn)代會計學(xué)有財務(wù)會計與管理會計兩種會計事務(wù)之分，相比之下，財務(wù)會計的事務(wù)處理更多地受到各國、各地會計處理法規(guī)、慣例的影響，比如我國的財務(wù)核算體系與西方就有較大的不同。結(jié)合這種情況，在過去的十年里國產(chǎn)財務(wù)軟件走出了一條自己的路。隨著ERP概念逐漸為人知曉，一些財務(wù)軟件也把自己的產(chǎn)品向著ERP的方向發(fā)展，于是很容易地就有些用戶產(chǎn)生了這樣的認(rèn)識：ERP的會計就是財務(wù)會計，ERP的成本管理就是計算機作帳。
    而就筆者的理解，面對當(dāng)今動態(tài)的市場、越來越短的產(chǎn)品周期以及日益激烈的競爭，ERP不是停留在僅僅能夠完成計算機化的成本記錄、歸檔等傳統(tǒng)任務(wù)，更多的貫穿于ERP成本管理中的其實是管理會計的原則和思想，因為我們注意到：
    從系統(tǒng)本身來看，ERP強調(diào)事前計劃、事中控制、事后反饋“三部曲”的統(tǒng)一，一套預(yù)測、計劃、決策、控制、分析、考核的管理模式也體現(xiàn)在成本管理中；
    從具體的管理方法來看，常見的ERP系統(tǒng)都強調(diào)能夠?qū)崿F(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)成本的預(yù)先確定、實際成本發(fā)生后成本差異的分析、成本中心為主體的責(zé)任成本管理等功能，而這些都是管理會計的重要內(nèi)容；
    從國內(nèi)的應(yīng)用環(huán)境來看，過去引進(jìn)的MRPII軟件中的管理會計部分曾被認(rèn)為是不適合國情，但隨著我國財務(wù)制度與國際慣例的逐步接軌、新的財務(wù)準(zhǔn)則的不斷出臺以及企業(yè)科學(xué)決策意識的增強，管理會計在事前控制的舞臺上將有著越來越廣闊的應(yīng)用前景。
    當(dāng)然，這并不是說財務(wù)會計在ERP中就是不重要的。我們知道，財務(wù)會計系統(tǒng)的業(yè)務(wù)處理所基于的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)是統(tǒng)一的，每項業(yè)務(wù)交易的單獨處理都具有高度的系統(tǒng)集成性。在基本數(shù)據(jù)輸入以后，財務(wù)會計系統(tǒng)會進(jìn)行一系列的操作（包括更新帳戶、帳戶匯總、計算余額表數(shù)據(jù)、資產(chǎn)負(fù)債分析以及損益分析等），其中每次操作都使管理會計系統(tǒng)中的所有數(shù)據(jù)同時得到相應(yīng)的更新。所以，財務(wù)會計和管理會計實際上是ERP財會系統(tǒng)同一個硬幣的正反兩面，二者之間是相互支持、相互補充、不可或缺的關(guān)系。

    2、成本管理涉及的主要方面

    現(xiàn)代成本管理需要一個能協(xié)調(diào)地計劃、監(jiān)控和管理企業(yè)各種成本發(fā)生的全面集成化系統(tǒng)，從而協(xié)助企業(yè)的各項業(yè)務(wù)活動都面向市場來進(jìn)行運作。
    在典型的ERP系統(tǒng)中，所有的成本管理應(yīng)用程序都共用同樣的數(shù)據(jù)源并且使用一個標(biāo)準(zhǔn)化的報告系統(tǒng)，用戶界面的同一結(jié)構(gòu)使這個系統(tǒng)具有容易操作的特點，成本與收入的監(jiān)控可貫穿所有職能部門。差異或有問題的項目一旦出現(xiàn)就能被分離出來，并可采取措施去糾正。
    具體說來，典型的ERP成本管理涉及以下方面：
    成本中心會計支持成本預(yù)算（標(biāo)準(zhǔn)成本的確定）、標(biāo)準(zhǔn)成本與實際成本之間的差異對比、成本報告與分析等。有關(guān)成本發(fā)生都記錄到相應(yīng)的成本中心以分別核算，有關(guān)數(shù)據(jù)則同時或定期成批地傳送到產(chǎn)品成本模塊以及獲利分析模塊等進(jìn)一步處理。
    定單和項目會計是一個全面網(wǎng)絡(luò)化的管理會計系統(tǒng)，帶有定單成本結(jié)算的詳細(xì)操作規(guī)程。該系統(tǒng)收集成本，并用計劃與實際結(jié)果之間的對比來協(xié)助對定單與項目的監(jiān)控。系統(tǒng)提供了備選的成本核算及成本分析方案，從而有助于優(yōu)化一個企業(yè)對其業(yè)務(wù)活動的計劃與執(zhí)行。
    產(chǎn)品成本核算不僅有成本核算與成本分?jǐn)偣δ�，還包括收集有關(guān)的物流與技術(shù)方面的數(shù)據(jù)，對單個產(chǎn)品與服務(wù)進(jìn)行結(jié)果分析等。產(chǎn)品成本核算模塊能用于對成本結(jié)構(gòu)、成本要素及運營過程進(jìn)行監(jiān)控，并生成對單個對象或?qū)φ麄�一段時期的預(yù)測。它還能進(jìn)行基于價值或數(shù)量的成本模擬估算。成本模擬得出的信息可用于對企業(yè)運營過程進(jìn)行優(yōu)化。
    獲利能力分析哪一類產(chǎn)品或市場會產(chǎn)生最好的效益？一個特定定單的利潤是怎樣構(gòu)成的？這是兩例最常見的問題。獲利能力分析模塊將幫助找到答案。同時，銷售、市場、產(chǎn)品管理、戰(zhàn)略經(jīng)營計劃等模塊也將根據(jù)從獲利能力分析所提供的第一手面向市場的信息來進(jìn)行進(jìn)一步的分析處理，公司因而能判斷它目前在現(xiàn)存市場中的位置，并對新市場的潛力進(jìn)行評估。
    利潤中心會計它提供了一個軟件方案，面向那些需要對其戰(zhàn)略經(jīng)營單位進(jìn)行定期獲利能力分析的企業(yè)。該系統(tǒng)使用期間會計技術(shù)來收集業(yè)務(wù)活動成本、運營費用以及結(jié)果，從這些信息可以確定每個業(yè)務(wù)領(lǐng)域的獲利效能。
    輔助管理決策的執(zhí)行信息系統(tǒng)直覺和信息是成功地進(jìn)行管理的兩個主要因素。直覺在很大程度上是靠管理者的個人素質(zhì)，但決策過程中所用的信息和質(zhì)量則直接取決于收集與準(zhǔn)備數(shù)據(jù)的系統(tǒng)的能力。執(zhí)行信息系統(tǒng)（EIS）為管理部門提供了一個軟件方案，它有其自己的數(shù)據(jù)庫，能從企業(yè)的各個不同部分收集包括成本發(fā)生在內(nèi)的各方面數(shù)據(jù)，再進(jìn)行加工匯總使之成為可服務(wù)于企業(yè)決策的格式。
    限于篇幅，以上內(nèi)容不一一展開，下面筆者選擇有特色的部分，對ERP中生產(chǎn)成本計算方法以及ABC法在ERP中的應(yīng)用進(jìn)行深入介紹。

    3、進(jìn)一步深入系統(tǒng)：生產(chǎn)成本計算方法

    ERP/MRPII中成本構(gòu)成如圖1：

     
    圖1ERP系統(tǒng)成本構(gòu)成圖

    關(guān)于各產(chǎn)品生產(chǎn)成本的計算，我們用一個例子來簡要說明。圖2左部是產(chǎn)品Y的BOM展開：

     
    圖2生產(chǎn)成本滾動計算法

    如圖2右部逐層由底向上累計，從而得出最終產(chǎn)品的生產(chǎn)成本的方法稱為成本滾動計算法(CostRollup)。應(yīng)用這種計算法時，要用到的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)有：物料消耗定額(來自產(chǎn)品結(jié)構(gòu)圖與BOM)、采購成本(來自物料主文件)、各種小時費率(來自工作中心文件)以及標(biāo)準(zhǔn)時間(來自工藝路線文件)等。

    4、一個問題的兩種解決：關(guān)于期間費用的分配

    傳統(tǒng)的期間費用分配是單一地以人工時間或機器時間為分配依據(jù)，把總的期間費用分配到各工作中心。財務(wù)上則作為一筆帳籠統(tǒng)處理。隨著生產(chǎn)自動化程度的提高以及產(chǎn)品種類越來越復(fù)雜，這種強調(diào)人力勞動因素的粗放型計算方法已經(jīng)不能滿足企業(yè)的需要。新的環(huán)境呼喚管理理論技術(shù)上的新突破──80年代末，由R.Cooper與R.S.Kaplan提出了作業(yè)基準(zhǔn)成本法(ActivityBasedCosting，簡稱ABC法，注意區(qū)別于庫存管理中的ABC分類法)。目前ABC法在國內(nèi)企業(yè)的應(yīng)用尚不普遍，軟件實現(xiàn)上也多見于國外大型ERP軟件。圖3簡要比較了傳統(tǒng)的期間費用分?jǐn)偡椒ㄅcABC法的區(qū)別。

     
    圖3傳統(tǒng)的期間費用分?jǐn)偡椒ㄅcABC法的比較

    由圖可見，所謂ABC法，是按照各項作業(yè)消耗資源的多少把成本費用分?jǐn)偟阶鳂I(yè)，再按照各產(chǎn)品發(fā)生的作業(yè)多少把成本分?jǐn)偟疆a(chǎn)品。具體說來，ABC法認(rèn)為，作業(yè)會造成資源的消耗，產(chǎn)品的形成又會“消耗”一系列的作業(yè)。也就是說，作業(yè)一旦發(fā)生，就會觸發(fā)相應(yīng)資源的耗用，造成了帳目上的成本發(fā)生；這些作業(yè)一一發(fā)生過后，才能歷經(jīng)營銷、設(shè)計、采購、生產(chǎn)、分銷從而滿足客戶的最終需求。這里的作業(yè)，包括建立與供應(yīng)商的關(guān)系、采購、入庫、支付應(yīng)付款、安裝調(diào)整設(shè)備、對設(shè)備進(jìn)行操作、安排工作流、更新產(chǎn)品設(shè)計、接受客戶的定單等等活動，貫穿在企業(yè)所處的整條供應(yīng)鏈中。當(dāng)企業(yè)業(yè)務(wù)較復(fù)雜時，可以根據(jù)帕累托原則（即80/20原則），選擇對本企業(yè)重要度高的作業(yè)列入ABC法的范圍。
    以產(chǎn)品裝車發(fā)運為例來說明ABC法的步驟如下：
    (I)定義“裝車發(fā)運”所包含的作業(yè)。如產(chǎn)品在配送中心裝車、把產(chǎn)品從配送中心運至一個銷貨點等。
    (II)確定各作業(yè)的成本發(fā)生因素(CostDriver)，即確立依怎樣的計算方法把總的產(chǎn)品發(fā)運費用分?jǐn)偟礁髯鳂I(yè)。我們可以確定CostDriver為裝運的車數(shù)、運輸?shù)睦锍痰�。然后確定各因素的單位費用(CostDriverRate)，如裝一車貨的平均費用。
    (III)測算各產(chǎn)品耗用的成本發(fā)生因素的數(shù)目，計算出各產(chǎn)品應(yīng)分?jǐn)偟漠a(chǎn)品發(fā)運費用，即：各產(chǎn)品應(yīng)分?jǐn)偟漠a(chǎn)品發(fā)運費用=?(產(chǎn)品耗用的成本發(fā)生因素*該因素的單位費用)。如：Y產(chǎn)品的裝車發(fā)運，一共是裝車2車，100元/車；運輸了50公里，20元/公里，那么Y應(yīng)分?jǐn)偟陌l(fā)運費用=2*100+50*20=1200元。
    除了制造業(yè)以外，ABC法在服務(wù)行業(yè)也有用武之地。國外一些銀行應(yīng)用ABC理念已有幾年的歷史，基本原理也是對各種銀行服務(wù)進(jìn)行作業(yè)層次的成本分解，不過在那里是冠以另外一個“單元成本”(UnitCosting)的名稱。綜合來看，應(yīng)用ABC法所得到的收益體現(xiàn)在以下幾點：
    企業(yè)在進(jìn)行各種決策（如自制/外購、定價等）時，往往以產(chǎn)品成本所反映的信息作為依據(jù)。ABC法把企業(yè)運作流程中的種種潛伏問題映象到產(chǎn)品成本中來，使得產(chǎn)品成本包容了更多的信息量，從而引導(dǎo)企業(yè)的經(jīng)營決策建立在更加科學(xué)的基礎(chǔ)上。
    上起“增利減耗”的宏觀目標(biāo)，下至如車間內(nèi)物品搬運路線之類的具體作業(yè)操作，ABC法促成了宏觀與微觀兩極之間的貫通。
    企業(yè)中增長最快而又最不容易覺察的成本往往就是“期間費用”。ABC法改原來籠統(tǒng)過帳的處理為逐項追究的分析，有效地控制了隱性成本的膨脹。
    我們把企業(yè)中發(fā)生的各種作業(yè)分為兩種：增值作業(yè)和無效作業(yè)。區(qū)分二者有一個簡單的準(zhǔn)則：如果客戶愿意為某項作業(yè)的發(fā)生而追加付款，那么這就是增值作業(yè)。ABC法通過把成本分?jǐn)偟礁鱾�作業(yè)，從而令那些不增加產(chǎn)品附加值卻又增加成本、耗用資源的作業(yè)暴露出來，再進(jìn)一步把它們列入到降低成本和消除浪費的對象范圍之內(nèi)。從這一點看，ABC法和JIT的思想是有相通之處的。
    由于從一個個具體作業(yè)著眼，原本“高高在上”的管理與控制“屈尊”到了業(yè)務(wù)操作一級，讓基層的員工觸摸到了實實在在的東西，從而減少了持續(xù)改進(jìn)（ContinuousImprovement）及全面質(zhì)量管理（TQM）等思想在企業(yè)中推廣的阻力與難度。
    

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本文標(biāo)題：ERP中的成本管理

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