中國會計(jì)學(xué)會財(cái)務(wù)專業(yè)委員會將財(cái)務(wù)管理概念框架作為近期研究的任務(wù)之一，李心合教授率先撰寫了第一篇有關(guān)財(cái)務(wù)管理概念框架的文章。在拜讀了李教授的大作后頗有感慨，引發(fā)了筆者參與此問題討論的興趣。以下對建立財(cái)務(wù)管理概念框架的設(shè)想、構(gòu)建思路及建議等談一些想法，也是對李教授文章中部分內(nèi)容的商榷和補(bǔ)充。

一、關(guān)于建立財(cái)務(wù)管理概念框架的思考

    作為財(cái)務(wù)管理的最近鄰，財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的構(gòu)建或許是其概念框架構(gòu)建最直接的參照系。最早自覺研究會計(jì)準(zhǔn)則評估的理論著作是Paton&Littleton的《公司會計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》，兩位作者在該書序言中說，“我們嘗試將會計(jì)的基本概念交織在一起，......構(gòu)建一個框架，隨后在此框架中建立起對公司會計(jì)準(zhǔn)則的說明。在這里，會計(jì)理論被視為一個凝固(連貫)、協(xié)調(diào)、內(nèi)在一致的理論體系，而且如果愿意的話，可以用準(zhǔn)則的形式予以緊湊地表達(dá)出來�！边@一開山之作奠定了概念框架的本質(zhì)是一種有內(nèi)在邏輯聯(lián)系的理論體系，而這個體系又是由一系列“基本概念交織在一起的”，同時也清楚地指出概念框架的作用在于建立其對準(zhǔn)則的說明。葛家澍和杜興強(qiáng)在《會計(jì)理論》一書中闡述了“財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架是一部章程、一套目標(biāo)與基本原理組成的、相互關(guān)聯(lián)的內(nèi)在邏輯體系”，他們從根本上揭示了財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的性質(zhì)和作用，也給我們擬構(gòu)建的財(cái)務(wù)管理概念框架以重要啟迪�，F(xiàn)在提出建立財(cái)務(wù)管理概念框架，不是為了建立框架而建立，而是對近百年來財(cái)務(wù)理論發(fā)展和演進(jìn)的總結(jié)、凝練、抽象和升華，在此基礎(chǔ)上，構(gòu)建指導(dǎo)實(shí)務(wù)的財(cái)務(wù)準(zhǔn)則(或指南)體系才會形成相互關(guān)聯(lián)、前后一致的邏輯體系。鑒于此，筆者對財(cái)務(wù)管理概念框架有如下理解。

    第一，財(cái)務(wù)管理概念框架應(yīng)該是承前啟后的，是對財(cái)務(wù)理論發(fā)展與演進(jìn)的總結(jié)、抽象和升華，也是該學(xué)科最高層次的理論凝練。她應(yīng)該是集前人研究之大成，汲取其精華，總結(jié)其共識，并根據(jù)發(fā)展變化了的環(huán)境予以創(chuàng)新，同時也給后人留有諸多創(chuàng)造發(fā)展空間的內(nèi)在邏輯體系。所以，在研究財(cái)務(wù)管理概念框架時，應(yīng)該將已有的幾十年乃至近百年來財(cái)務(wù)界學(xué)者們已經(jīng)成熟的、公認(rèn)的或約定俗成的概念先確定下來，然后再拾遺補(bǔ)缺。這樣可能會“事半功倍”——既繼承了前人的研究成果，站在前人的肩膀上繼續(xù)前進(jìn)，又肯定了好的研究成果，吸取了已有的研究精華。如果實(shí)在無法獲取和全部不可吸取，再通過創(chuàng)造性勞動提出新的觀點(diǎn)。例如，資本結(jié)構(gòu)(MM)理論、資產(chǎn)定價(CAPM)模型等都被公認(rèn)為是20世紀(jì)50—70年代財(cái)務(wù)學(xué)界的偉大理論創(chuàng)舉，自然應(yīng)成為構(gòu)建財(cái)務(wù)管理概念框架的理論基石，在不同層次的概念框架中起著不可替代的支撐作用。

    邏輯學(xué)認(rèn)為，概念是反映對象本質(zhì)屬性的一種思維形式，是對一類對象共同具有、且僅為該類對象具有的屬性。如果對某類對象來說，某種屬性僅為其中部分成員所具有，則為偶有屬性；如果為該類成員共同具有，則稱之為固有屬性；如果這種固有屬性僅為該類對象具有，就是其本質(zhì)屬性了。在對財(cái)務(wù)管理本質(zhì)屬性的認(rèn)識上，盡管曾經(jīng)、現(xiàn)有那么多觀點(diǎn)，但能夠延續(xù)下來，繼續(xù)為同行們廣泛接受的并不多見。這可能就是某些觀點(diǎn)在一定時期反映了財(cái)務(wù)的偶有屬性，以后就不再表現(xiàn)為此屬性了。如“貨幣關(guān)系論”、“微觀分配論”等觀點(diǎn)在彼時可能是反映了財(cái)務(wù)的一些特征，但現(xiàn)在看來就不那么適宜了。筆者曾經(jīng)總結(jié)了財(cái)務(wù)本質(zhì)“五類十種”觀點(diǎn)，列舉了這些觀點(diǎn)出臺的時代背景和主要觀點(diǎn)，這些觀點(diǎn)在出臺之時有其特有屬性，有些是固有的或持續(xù)的，而有些可能是偶有的，故經(jīng)過一段時間可能就會被其他觀點(diǎn)所替代。

    筆者非常贊同以財(cái)務(wù)學(xué)界大家較為一致認(rèn)可、至今仍然盛行的“資金運(yùn)動論”作為財(cái)務(wù)的本質(zhì)。因?yàn)檫@是從上世紀(jì)60年代以來，各教科書用得最廣泛的一個觀點(diǎn)，也是歷經(jīng)我國經(jīng)濟(jì)體制變革和多年實(shí)踐檢驗(yàn)較為合適的一種說法。由于資金始終被公認(rèn)為是企業(yè)的“血液”，流動于企業(yè)像人體一樣須臾不能停止。企業(yè)資金的運(yùn)動從一種形態(tài)不斷地向另一種形態(tài)變化，“在時間上繼起，在狀態(tài)上并存”，這句話雖“老”，但形象地反映了企業(yè)資金運(yùn)動的特征：“繼起”是資金的單向運(yùn)動路徑，不可逆轉(zhuǎn)；“并存”則反映了管理的結(jié)果——預(yù)算和計(jì)劃的結(jié)果、調(diào)度和控制的結(jié)果、資源配置再配置的結(jié)果，這是用其他語言難以表述的，也是其他管理職能所不能達(dá)到的，因而是財(cái)務(wù)管理本質(zhì)的、固有的屬性。

    第二、在建立一門學(xué)科的概念框架時要明確該學(xué)科的外延。例如在經(jīng)濟(jì)學(xué)中首先應(yīng)該分理論經(jīng)濟(jì)學(xué)和應(yīng)用經(jīng)濟(jì)學(xué)，在會計(jì)學(xué)中應(yīng)該區(qū)分財(cái)務(wù)會計(jì)和管理會計(jì)。從AICPA、APB到現(xiàn)在執(zhí)掌規(guī)范制訂大權(quán)的FASB，均是主要針對會計(jì)學(xué)中的財(cái)務(wù)會計(jì)建立概念框架的。那么，對于財(cái)務(wù)管理學(xué)是否也應(yīng)該界定其外延范圍，區(qū)分細(xì)科呢？李教授文章中用了“公司財(cái)務(wù)”，那么一般所說的財(cái)務(wù)管理是涵蓋于其上還是并列于其旁呢？與之相關(guān)的投資學(xué)是大財(cái)務(wù)學(xué)概念還是另一門學(xué)科？現(xiàn)在還有資本運(yùn)營(涵蓋并購、重組等)是涵蓋于其中還是另列其旁呢？相關(guān)的還有企業(yè)價值評估、國際財(cái)務(wù)管理等，也與之有扯不清、斬不斷的聯(lián)系。人們常說財(cái)務(wù)管理是一門新興、年輕的學(xué)科，筆者認(rèn)為原因在于她的包容性、發(fā)展性乃至裂變性都很強(qiáng)。這種特點(diǎn)也對其概念框架的確定帶來了很大難度，如何界定學(xué)科的內(nèi)涵和外延是確定其概念框架的首要問題。當(dāng)然，對于概念框架這樣的“原則”問題宜粗不宜細(xì)，不可能做到面面俱到。既如此，概念框架應(yīng)該更有概括性和包容性。按邏輯學(xué)原理，概念內(nèi)涵與外延是反變關(guān)系。內(nèi)涵的限制較小而其外延則必然較寬泛。如果以財(cái)務(wù)管理為名，是否更具有普遍認(rèn)同、較為一致的內(nèi)涵呢，因而也就具有更廣泛的包容性和概括性了呢。因?yàn)橛秘?cái)務(wù)管理可廣泛涵蓋公司財(cái)務(wù)(或公司理財(cái))、資本運(yùn)營、并購重組、國際財(cái)務(wù)管理，甚至于企業(yè)價值評估、投資學(xué)、籌資學(xué)等細(xì)分的學(xué)科，從而使之具有較強(qiáng)的適應(yīng)性。所以，應(yīng)該首先確定制訂該學(xué)科概念框架時應(yīng)該用財(cái)務(wù)管理這一概念涵蓋之。

    第三，財(cái)務(wù)管理概念框架的核心之一是確定財(cái)務(wù)管理要素。因?yàn)檫@既是作為概念框架研究的重要命題，同時又是財(cái)務(wù)管理理論中頗具爭議、難以確定的問題。前面說過，會計(jì)是一個信息系統(tǒng)，為財(cái)務(wù)管理和企業(yè)的其他管理提供經(jīng)過加工的會計(jì)信息，是一種基礎(chǔ)性工作；而財(cái)務(wù)管理則是一種職能管理，通過對會計(jì)提供的信息進(jìn)行再加工同時借助其他相關(guān)信息，用財(cái)務(wù)特有的方法予以管理，從而實(shí)現(xiàn)理財(cái)?shù)哪繕?biāo)。財(cái)務(wù)與會計(jì)的確有著密切的、天然的近鄰和姊妹關(guān)系，但兩者又確實(shí)不同——抹殺和混淆兩者之間的界限會重新回到財(cái)務(wù)和會計(jì)的“包容論”或“大”“小“之爭，如果“借用”會計(jì)的某些要素就有照搬或雷同之嫌。鑒于此，我們在界定財(cái)務(wù)的要素時，要尊重財(cái)務(wù)的本質(zhì)特征，從其原本要處理的事務(wù)——財(cái)務(wù)活動中尋找——這就是投資、融資、資產(chǎn)營運(yùn)和資金分配活動；同時，將處理這些事務(wù)所用的方法——包括財(cái)務(wù)預(yù)測、決策、預(yù)算、控制和分析等方法也包括進(jìn)來作為其要素——因?yàn)檫@些方法也是財(cái)務(wù)管理所特有的、固有的屬性。

    第四，環(huán)境要素是外生變量，不應(yīng)該納入財(cái)務(wù)管理概念框架之中。筆者非常認(rèn)同現(xiàn)代市場環(huán)境下的理財(cái)環(huán)境對財(cái)務(wù)管理的重要影響，甚至有時起到了關(guān)鍵的決定性影響。然而，環(huán)境畢竟是外在的，是所有企業(yè)共同面對的因素，屬于外生變量，對企業(yè)造成的可能是一種系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)必須在一定時期特定的環(huán)境下生存、發(fā)展和活動，但并不等于環(huán)境能夠?yàn)槠髽I(yè)所控制；成為財(cái)務(wù)管理要素的應(yīng)該是企業(yè)的內(nèi)生變量，例如投資、融資等可以由企業(yè)做出決策并由企業(yè)進(jìn)行管理。又如財(cái)務(wù)預(yù)測、決策、預(yù)算、控制等環(huán)節(jié)都屬于企業(yè)管理主體的理財(cái)行為，屬于企業(yè)可控的要素，故應(yīng)該納入財(cái)務(wù)要素之列。正因?yàn)槿绱耍�筆者不贊同將財(cái)務(wù)環(huán)境納入財(cái)務(wù)管理概念框架。若其然，那么，任一學(xué)科都有一個需要面對的環(huán)境，都是否成為其概念框架的要素之一呢？

    第五，在確定概念框架時，應(yīng)該區(qū)分“起點(diǎn)”和“終點(diǎn)”。筆者一直贊同“本質(zhì)起點(diǎn)論”作為理論研究的起點(diǎn)。即在研究財(cái)務(wù)管理概念框架時，必須從財(cái)務(wù)的本質(zhì)出發(fā)，抓住資金運(yùn)動這一主線，始終圍繞資金及其運(yùn)動和變化以便把握財(cái)務(wù)管理的脈搏，這是由該學(xué)科的本質(zhì)屬性所決定的，而不是比照別的學(xué)科或是套用既定模式。而企業(yè)目標(biāo)乃至邏輯地推演的“理財(cái)目標(biāo)”則是財(cái)務(wù)管理力求確保獲取、始終追求的目標(biāo)，是財(cái)務(wù)管理的最終目標(biāo)，所以也可以看作財(cái)務(wù)管理理論邏輯框架的終點(diǎn)。將起點(diǎn)和目標(biāo)(終點(diǎn))加以區(qū)分，或許就不會造成學(xué)術(shù)界一些無謂的詞語之爭。當(dāng)然，很多學(xué)者研究財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架時將會計(jì)目標(biāo)作為其邏輯起點(diǎn)，這是與該學(xué)科的性質(zhì)密不可分的。然而由于上文所說的理由，會計(jì)是一個信息系統(tǒng)，需要向企業(yè)的利益相關(guān)者提供真實(shí)可靠的信息。所以這一會計(jì)目標(biāo)也是研究其概念框架的出發(fā)點(diǎn)；而財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)則不同，它是企業(yè)上下努力奮斗的目標(biāo)，是需要經(jīng)過包括財(cái)務(wù)管理在內(nèi)的管理職能予以實(shí)施的結(jié)果，所以財(cái)務(wù)管理目標(biāo)是企業(yè)奮斗的終點(diǎn)而不是研究財(cái)務(wù)管理概念框架的起點(diǎn)。

    第六，財(cái)務(wù)管理概念框架是指導(dǎo)財(cái)務(wù)通則的制定、具體規(guī)范人們財(cái)務(wù)行為的理論基礎(chǔ)。聯(lián)系先后出臺和修訂的兩部《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》，可以看出，我國的財(cái)務(wù)理論已經(jīng)在指導(dǎo)實(shí)踐、應(yīng)用于實(shí)踐方面邁出了重要一步。盡管有人以國外沒有專門的財(cái)務(wù)準(zhǔn)則為由，認(rèn)為應(yīng)該取消該通則(“取代論”)或應(yīng)該完全與國外接軌(“接軌論”)，筆者認(rèn)為這些論點(diǎn)都有不妥。因?yàn)樵谖覈�特殊的�?cái)務(wù)管理實(shí)踐中，已經(jīng)積累了由國家相關(guān)部門(財(cái)政部)定期頒布的相關(guān)法規(guī)、制度，以及規(guī)范、指導(dǎo)和監(jiān)督企業(yè)財(cái)務(wù)活動的經(jīng)驗(yàn)。從財(cái)務(wù)通則和財(cái)務(wù)制度發(fā)布后的實(shí)踐來看，這些通則和制度事實(shí)上已經(jīng)起著重要的規(guī)范財(cái)務(wù)行為、指導(dǎo)和監(jiān)督財(cái)務(wù)實(shí)踐活動的功能。例如，作為特殊性的企業(yè)財(cái)務(wù)管理主體包括主管財(cái)政機(jī)關(guān)(當(dāng)然指國企)、投資者和經(jīng)營者，這在國外是不可理解的�？紤]到現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)體制發(fā)展變化對財(cái)務(wù)管理的要求，新通則中增添了財(cái)務(wù)戰(zhàn)略、財(cái)務(wù)分析、資產(chǎn)運(yùn)營等新的理念，其實(shí)也是與上文的財(cái)務(wù)管理要素密切相關(guān)、有著內(nèi)在聯(lián)系的，是財(cái)務(wù)管理概念框架之理論的必然延伸�，F(xiàn)在的問題在于，如何將國內(nèi)外成熟的財(cái)務(wù)理論內(nèi)在地按一定邏輯體系聯(lián)系起來，形成“一部章程、一套目標(biāo)與基本原理組成的、相互關(guān)聯(lián)的內(nèi)在邏輯體系”，以指導(dǎo)財(cái)務(wù)通則乃至財(cái)務(wù)制度的制訂。

二、關(guān)于財(cái)務(wù)管理概念框架、要素與釋義

    筆者基本贊成李心合教授關(guān)于財(cái)務(wù)管理的概念框架，但對具體的排列和相關(guān)要素及其定義有不同看法，故下文做一點(diǎn)修改和補(bǔ)充。財(cái)務(wù)管理概念框架列示見圖1。

圖1 財(cái)務(wù)管理概念框架不意圖

    (一)第一層次：財(cái)務(wù)管理概念框架的邏輯起點(diǎn)——財(cái)務(wù)本質(zhì)

    以財(cái)務(wù)本質(zhì)作為財(cái)務(wù)管理概念框架的邏輯起點(diǎn)，是因?yàn)樗�本質(zhì)地反映了事物的內(nèi)因，是事物內(nèi)在的規(guī)律性聯(lián)系，毛主席經(jīng)典的“溫度可以把雞蛋變成小雞，但是不能把石頭孵出小雞”的名句至今猶如在耳。李教授在文中也已詳細(xì)旁征博引，論證了財(cái)務(wù)本質(zhì)是研究財(cái)務(wù)理論概念框架的邏輯起點(diǎn)。然而財(cái)務(wù)的本質(zhì)為何物？國內(nèi)學(xué)者的研究中有“資金運(yùn)動論”(余緒纓，1995；齊寅峰，1997；王慶成，1999；楊淑娥，2000；谷祺、劉淑蓮，2003；劉志遠(yuǎn)、李海英，2010等)、“本金論”(郭復(fù)初，1993；馮建，1999)，也有“資源配置論”(李心合，2010)但比較起來，似乎還是以資金運(yùn)動論較為成熟。筆者考察了比較經(jīng)典的國內(nèi)外教材，也多以財(cái)務(wù)本質(zhì)(什么是財(cái)務(wù)管理)為起點(diǎn)；在肯定“本質(zhì)起點(diǎn)論”的基點(diǎn)上，多以資金運(yùn)動(國內(nèi)較多)和以財(cái)務(wù)的對象或內(nèi)容(國外較多)來定義財(cái)務(wù)本質(zhì)。故筆者認(rèn)為，在確定了財(cái)務(wù)本質(zhì)為財(cái)務(wù)管理概念框架理論研究起點(diǎn)的大前提下，對提法相近的“資金運(yùn)動論”、“本金起點(diǎn)論、“資源配置論”等觀點(diǎn)可予以整合，以便求大同存小異。

    (二)第二層次：財(cái)務(wù)管理的職能與特征、財(cái)務(wù)管理的假設(shè)與原則

    1．關(guān)于財(cái)務(wù)管理職能

    職能一般是由事物的內(nèi)在特質(zhì)和固有屬性所決定，而任務(wù)一般是根據(jù)事物所具有的特性賦予的。所以，職能是客觀的、內(nèi)在的，而任務(wù)則是主觀的、外在的。根據(jù)與財(cái)務(wù)管理的本質(zhì)特性相一致的特性，余緒纓(1995)認(rèn)為財(cái)務(wù)管理職能應(yīng)該包括財(cái)務(wù)決策、運(yùn)籌(具體有調(diào)節(jié)、配置、平衡)功能；也有學(xué)者將財(cái)務(wù)管理的職能稱之為財(cái)務(wù)管理環(huán)節(jié)(王慶成，2004)、財(cái)務(wù)管理方法(楊淑娥，2002)、財(cái)務(wù)管理工具(趙德武、干勝道，2000)。筆者歸納總結(jié)了各家關(guān)于財(cái)務(wù)管理的職能，認(rèn)為比較合適的提法應(yīng)該是財(cái)務(wù)預(yù)測、財(cái)務(wù)預(yù)算(含財(cái)務(wù)計(jì)劃)、財(cái)務(wù)決策、財(cái)務(wù)控制、財(cái)務(wù)分析以及財(cái)務(wù)檢查等職能。這與上述“環(huán)節(jié)論”、“方法論”、“工具論”異曲同工，從而也與下一層次的財(cái)務(wù)管理方法體系內(nèi)在地聯(lián)系在一起。

    2．關(guān)于財(cái)務(wù)管理特征

    會計(jì)學(xué)界在討論會計(jì)概念框架時，以相當(dāng)大的精力探討了會計(jì)信息的質(zhì)量特征(孫錚、楊世忠，2005)，這主要是基于會計(jì)是一個信息系統(tǒng)，其質(zhì)量高低和好壞對信息使用者至關(guān)重要；討論財(cái)務(wù)管理概念框架時，就不能照搬會計(jì)的信息質(zhì)量特征，而是要根據(jù)財(cái)務(wù)管理的內(nèi)在職能尋找其不同于會計(jì)和其他管理的職能特征。筆者認(rèn)為，財(cái)務(wù)管理職能特征應(yīng)該包括以下五種：一是其綜合性。這是財(cái)務(wù)管理最具公認(rèn)和典型的特征之一。財(cái)務(wù)管理主要以其價值(或貨幣)為計(jì)量手段，綜合地反映企業(yè)經(jīng)營活動的方方面面，將企業(yè)內(nèi)外的經(jīng)營、投資和其他運(yùn)營活動反映出來，這是其他管理所不能企及、不可具備的功能。

    二是其開放性。開放性也正好體現(xiàn)了現(xiàn)代財(cái)務(wù)管理的特有屬性。企業(yè)從資本市場取得資本和資金，同時又把新創(chuàng)造的價值回饋于社會，使以利潤形成的資金又重新進(jìn)入資本市場，或歸還貸款，或上繳利稅和回報(bào)股東。這種輸入輸出的能量在不斷聚集與釋放，構(gòu)成了資金層面的開放性。在此同時，信息的取得和披露也是開放性的。企業(yè)需要根據(jù)外界的有用信息確定自身的決策；而它自身信息的對外披露，又使外界具備了與之建立各種聯(lián)系的需求。正是這種信息的開放性，使得企業(yè)與外部(包括各要素市場、供應(yīng)商與顧客等)建立了總體層面的密切聯(lián)系，從而保證了企業(yè)經(jīng)營與投資活動的持續(xù)性和有效性。

    三是其柔韌性(或彈性)。所謂柔韌性(或彈性)，是財(cái)務(wù)管理不同于會計(jì)信息系統(tǒng)的又一個特征。這種柔韌性表現(xiàn)在企業(yè)無論在預(yù)測或決策中，都可能因管理者的素質(zhì)、氣質(zhì)和魄力，對同樣的內(nèi)外界環(huán)境、條件做出不同的方案選擇。在財(cái)務(wù)的各種決策中常常表現(xiàn)出這種靈活性。但對已經(jīng)確定的方案，在執(zhí)行和控制中仍然是不可含糊的。在分析時，雖然按事先確定的預(yù)算(計(jì)劃)方案為依據(jù)，但具體還可以根據(jù)實(shí)際達(dá)到的業(yè)務(wù)量選擇相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)，如彈性預(yù)算，就可按實(shí)際達(dá)到的不同業(yè)務(wù)量進(jìn)行考核。

    四是面向未來性。財(cái)務(wù)管理以決策為重點(diǎn)，故是在對過去決策結(jié)果(以會計(jì)信息為主)分析的基礎(chǔ)上，在尋找內(nèi)外環(huán)境和條件變化分析的基礎(chǔ)上，通過運(yùn)用預(yù)測、估算和計(jì)算等手段面對未來進(jìn)行決策的；它雖以價值計(jì)量為手段，但不是惟一計(jì)量手段，對不能進(jìn)行定量分析的就用定性分析。在價值計(jì)量時，往往采用貨幣時間價值折算成現(xiàn)值，以便將未來預(yù)期收益折算到現(xiàn)在以方便決策。

    五是現(xiàn)金流比利潤更為重要性。在財(cái)務(wù)管理及其決策中，最為常用的是現(xiàn)金流指標(biāo)而不是利潤指標(biāo)。后者是會計(jì)常用指標(biāo)，也是(主要是)以歷史成本計(jì)量的結(jié)果。而財(cái)務(wù)決策則是要面對未來的，故以歷史成本計(jì)量的利潤沒有實(shí)際意義。財(cái)務(wù)使用的更多的是現(xiàn)金流指標(biāo)(對過去的分析關(guān)注實(shí)際現(xiàn)金流，對未來的預(yù)測則用預(yù)計(jì)現(xiàn)金流折現(xiàn))。由于現(xiàn)金流僅僅是對公司經(jīng)營績效的另一種表示，故它不是財(cái)務(wù)要素，而是財(cái)務(wù)的一種特性，以區(qū)別于會計(jì)信息和其他管理職能的特有秉性。

    3．關(guān)于財(cái)務(wù)管理假設(shè)與原則

    在會計(jì)研究中常常用慣例一詞，而財(cái)務(wù)中更多的是用假設(shè)和原則。假設(shè)與原則是不同但又是密切聯(lián)系的財(cái)務(wù)理論。兩者雖然完全不同，在實(shí)際運(yùn)用中又是容易混淆的相關(guān)范疇。假設(shè)(postulates)，也有稱假定(assumptions)。前者主要是指不言自明的公理，是研究事物的前提；而后者主要是指邏輯推理的結(jié)果，是事物的次要前提，在研究某一問題時，允許進(jìn)行合理的推斷。一般借鑒已有的公理、定理和習(xí)慣，先提出對某一問題的看法，然后再通過先驗(yàn)的或經(jīng)驗(yàn)的論證和實(shí)證予以證實(shí)或證偽。財(cái)務(wù)管理的基本假設(shè)也同樣具有這兩層含義，第一層次是指對在財(cái)務(wù)管理中無需證明的“當(dāng)然”之理，是邏輯推理的出發(fā)點(diǎn)，另一層次是指在已有的財(cái)務(wù)知識基礎(chǔ)上對觀察到的一些新現(xiàn)象做出理論上的初步說明，是有待于繼續(xù)證明的命題，在一些實(shí)證研究文獻(xiàn)中，離不開對某一命題的假設(shè)。在實(shí)踐中這兩層含義一般不做嚴(yán)格區(qū)別。筆者贊成財(cái)務(wù)假設(shè)的層次觀，但在財(cái)務(wù)管理的概念框架中，主要應(yīng)該確定其第一層次的、基本的財(cái)務(wù)管理假設(shè)。筆者認(rèn)為這些財(cái)務(wù)管理假設(shè)應(yīng)該包括：理財(cái)主體假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)、貨幣時間價值假設(shè)、有限理性假設(shè)、資本市場有效性假設(shè)。

    原則是與假設(shè)并列的另一重要財(cái)務(wù)管理理論問題。原則是確定財(cái)務(wù)公理問題時所持的基本準(zhǔn)則或規(guī)范。財(cái)務(wù)管理原則是人們依據(jù)經(jīng)濟(jì)理論和市場運(yùn)作規(guī)律，在處理財(cái)務(wù)事項(xiàng)時所持有的一種態(tài)度、思想和觀念。財(cái)務(wù)管理原則不同于財(cái)務(wù)法律規(guī)范和制度，但與財(cái)務(wù)法律法規(guī)、制度相互影響、相得益彰，共同約束著人們的理財(cái)行為。同時，財(cái)務(wù)管理原則又是財(cái)務(wù)理論對財(cái)務(wù)實(shí)踐活動的一種總結(jié)和抽象，反過來指導(dǎo)財(cái)務(wù)實(shí)踐活動。理論界在總結(jié)和研究這些原則時，仁者見仁，智者見智，提出了許多觀點(diǎn)。筆者認(rèn)為，我們研究的財(cái)務(wù)管理概念框架中的財(cái)務(wù)原則也應(yīng)該是最高層次的一級原則。在此一類原則下，不同的人依然可以派生和理解出許多級別的原則來。筆者認(rèn)為財(cái)務(wù)管理的基本原則應(yīng)該有：資源有效配置原則、成本效益最優(yōu)原則、收益風(fēng)險(xiǎn)均衡原則、利益關(guān)系協(xié)調(diào)原則(楊淑娥，2002；2010)、酬資本結(jié)構(gòu)優(yōu)化原則、現(xiàn)金收支平衡原則等。

    (三)第三層次：財(cái)務(wù)管理的要素，包括財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容與方法

    筆者曾經(jīng)多次論述過財(cái)務(wù)管理的“兩個循環(huán)”——其一是財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容循環(huán)，也即企業(yè)財(cái)務(wù)活動，從投資、融資、資產(chǎn)營運(yùn)到資金分配四個階段的循環(huán)往復(fù)；其二是財(cái)務(wù)管理的方法循環(huán)，即從財(cái)務(wù)預(yù)測、財(cái)務(wù)決策、財(cái)務(wù)預(yù)算、財(cái)務(wù)控制，再到財(cái)務(wù)分析這一依次順序循環(huán)的方法體系(也有稱之為“環(huán)節(jié)”，體現(xiàn)的是依次進(jìn)行之意)故本文再次主張將財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容和財(cái)務(wù)管理方法作為其概念框架的要素，理由如下。

    西方教科書幾乎全都將企業(yè)財(cái)務(wù)活動或財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容約定俗成地確認(rèn)為投融資等四項(xiàng)，國內(nèi)教材在上世紀(jì)90年代財(cái)務(wù)會計(jì)改革前還將成本管理也納入其中，之后也照搬了西方的四項(xiàng)內(nèi)容，將成本管理從教科書中剔除。事實(shí)上，在實(shí)務(wù)中，企業(yè)做法各異，但誰也不敢將成本置之度外不予管理。新修訂的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》仍然以一章的篇幅專門規(guī)范成本管理工作，可見其重要性(當(dāng)然，重要?dú)w重要，并不一定要納入財(cái)務(wù)管理概念框架，這是另話)。那么，會計(jì)的四要素或七要素是否在財(cái)務(wù)管理中不重要呢？其實(shí)不然。由于會計(jì)提供的信息特別是財(cái)務(wù)報(bào)表本來就是財(cái)務(wù)管理關(guān)注的對象和重點(diǎn)，所以對財(cái)務(wù)管理來說，資產(chǎn)、權(quán)益、收入、成本、利潤、利得、損失等必然是其管理的重點(diǎn)。但這些要素分布或體現(xiàn)在投資、融資、資產(chǎn)營運(yùn)和資金分配活動中，只不過是以財(cái)務(wù)報(bào)表的特定格式反映在這些要素中而已。公司財(cái)務(wù)管理通過對這些內(nèi)容的管理，同樣可以達(dá)到管理的目的。這正是財(cái)務(wù)和會計(jì)的差異所在，差異正好體現(xiàn)了各自的特殊性。這是其一——財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容要素。

    與此同樣重要的，還有財(cái)務(wù)管理的方法要素。將財(cái)務(wù)預(yù)測、財(cái)務(wù)決策、財(cái)務(wù)預(yù)算(財(cái)務(wù)計(jì)劃)、財(cái)務(wù)控制和財(cái)務(wù)分析、財(cái)務(wù)檢查等財(cái)務(wù)管理特有的職能納入財(cái)務(wù)管理的方法要素，也是順其自然，尊重和遵循了財(cái)務(wù)管理本身的特點(diǎn)總結(jié)和提煉的。如同會計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告等方法一樣，是反映財(cái)務(wù)管理本質(zhì)特征的要素，這是其他管理職能所不具備和無法比擬的，故應(yīng)該與以上四項(xiàng)內(nèi)容要素相并列，作為財(cái)務(wù)管理的要素，納入其概念框架之中。

    在制定財(cái)務(wù)管理概念框架時，可以參照相鄰最近的會計(jì)學(xué)科，但沒有必要也像財(cái)務(wù)會計(jì)那樣，從資產(chǎn)、權(quán)益，收入、成本、利潤，再到利得、損失(可視為內(nèi)容要素)，從確認(rèn)、計(jì)量再到報(bào)告(可視為方法要素)，構(gòu)建幾乎一樣的框架。正如前文所論，這兩個學(xué)科的性質(zhì)和特征不同、服務(wù)對象和目標(biāo)不同，所以在確定框架時也不必相同。而如果將會計(jì)要素借入或嫁接到財(cái)務(wù)管理的概念框架要素中來，就有雷同和混淆之嫌，反而沖淡了財(cái)務(wù)管理固有的特性，不利于其概念框架的構(gòu)建。

三、關(guān)于構(gòu)建財(cái)務(wù)管理概念框架的建議

    在討論財(cái)務(wù)管理概念框架的過程中，筆者建議：

    第一、借鑒美國制訂GAAP的經(jīng)驗(yàn)，吸取其發(fā)展過程中的一些教訓(xùn)，做好財(cái)務(wù)管理概念框架的制訂工作。縱觀美國會計(jì)準(zhǔn)則的制定，到目前其制定機(jī)構(gòu)經(jīng)歷了數(shù)次更迭(葛家澍，杜興強(qiáng)，2005)。從最初的會計(jì)程序委員會(CAP，1939-1959)到會計(jì)原則委員會(APB，1959-1973)，再到財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB，1973-)，F(xiàn)ASB的成立不但擺脫了CAP和APB隸屬于美國會計(jì)師協(xié)會的(AIA)或美國注冊會計(jì)師協(xié)會(AICPA)的局面，由具有廣泛代表性的、獨(dú)立的專職委員會構(gòu)成，確保了形式上的獨(dú)立性和機(jī)構(gòu)的權(quán)威性。最為關(guān)鍵的是，雖然FASB制訂的財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架也受到指責(zé)，但仍被認(rèn)為是世界上最完善的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，其根本原因之一就是獲得了SEC權(quán)威的明確支持。我國前后兩次發(fā)布的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》均是由國家權(quán)威部門——國務(wù)院或財(cái)政部發(fā)布的，具有相當(dāng)?shù)臋?quán)威性，在制訂財(cái)務(wù)管理概念框架時也應(yīng)與之結(jié)合。當(dāng)然可以先由專業(yè)學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)草擬，再由權(quán)威機(jī)構(gòu)審定批準(zhǔn)發(fā)布，此為一。其二，F(xiàn)ASB制定的財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架在理論上使得會計(jì)準(zhǔn)則的制定相對具有前后一致的邏輯性。這不僅可以抵制外來利益集團(tuán)的壓力，更為重要的是為后續(xù)具體準(zhǔn)則的制定留下發(fā)展空間和創(chuàng)新余地。這也是在制定財(cái)務(wù)管理概念框架上的又一借鑒；其三，在概念框架制訂中要體現(xiàn)充分性和透明性，需要發(fā)揮民間、學(xué)界和權(quán)威機(jī)構(gòu)的多重功能。

    第二、在構(gòu)建財(cái)務(wù)管理概念框架之同時，進(jìn)一步開展財(cái)務(wù)管理基本理論的研究。盡管財(cái)務(wù)管理概念框架是對財(cái)務(wù)理論的高度概括，財(cái)務(wù)管理概念框架的建立為財(cái)務(wù)管理理論體系的完善和形成起到導(dǎo)向作用，從而使目前這種百花齊放、百家爭鳴的研究態(tài)勢有一個綱領(lǐng)和方向。反過來概念框架的構(gòu)建又需要借助于財(cái)務(wù)理論的持續(xù)發(fā)展和不斷創(chuàng)新，才能使構(gòu)建的體系結(jié)構(gòu)充滿生機(jī)和活力。目前在財(cái)務(wù)管理研究中，有一股過度崇尚惟實(shí)證研究、似乎惟有此才是“科學(xué)研究成果”之風(fēng)，加之學(xué)術(shù)上的浮躁和功利主義，必然導(dǎo)致對基本理論研究的忽略和漠視，希望借此東風(fēng)重振財(cái)務(wù)基本理論研究之風(fēng)。

核心關(guān)注：拓步ERP系統(tǒng)平臺是覆蓋了眾多的業(yè)務(wù)領(lǐng)域、行業(yè)應(yīng)用，蘊(yùn)涵了豐富的ERP管理思想，集成了ERP軟件業(yè)務(wù)管理理念，功能涉及供應(yīng)鏈、成本、制造、CRM、HR等眾多業(yè)務(wù)領(lǐng)域的管理，全面涵蓋了企業(yè)關(guān)注ERP管理系統(tǒng)的核心領(lǐng)域，是眾多中小企業(yè)信息化建設(shè)首選的ERP管理軟件信賴品牌。

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本文標(biāo)題：關(guān)于財(cái)務(wù)管理概念框架的幾個問題探討

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